Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Сомнительный и безнадежный долг последствия для налога на прибыль и НДФЛ». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Допустим, организация создала резерв, а в середине года посчитала, что такое решение было нецелесообразным. Сможет ли она отказаться от его формирования, не дожидаясь конца года? И вправе ли организация только в середине года принять решение о создании резерва по сомнительным долгам?
Рассчитать сумму резерва по сомнительным долгам нужно так:
1. Рассчитайте сумму резерва по результатам инвентаризации дебиторской задолженности.
2. Полученную сумму скорректируйте с учетом установленных предельных величин резерва — 10 процентов от выручки за предыдущий налоговый период или 10 процентов от выручки за текущий отчетный период (выберите большую).
3. Далее полученную сумму сравните с суммой остатка резерва. Он считается, как разница между суммой резерва, исчисленного на предыдущую отчетную дату и суммой безнадежных долгов, возникших после предыдущей отчетной даты.
4. Если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного периода, то эту разницу нужно включить в состав внереализационных доходов в текущем отчетном периоде.
5. Если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного периода, то эту разницу нужно включить в состав внереализационных расходов в текущем отчетном периоде.
Минфин в комментируемом письме отмечает, что установленное ограничение в размере 10 процентов от выручки за предыдущий налоговый период или 10 процентов от выручки за текущий отчетный период применяется к расчетной сумме резерва по сомнительным долгам, исчисленной по результатам инвентаризации по всем долгам, соответствующим понятию сомнительного долга.
Если у организации по одному и тому же должнику имеется как дебиторская, так и кредиторская задолженность, в каком размере формируется резерв?
С 2017 года в пункте 1 статьи 266 НК РФ прямо закреплено, что сомнительным долгом признается только та часть задолженности перед налогоплательщиком, которая превышает кредиторскую задолженность налогоплательщика перед этим же контрагентом. При проверках налоговых периодов до 2017 года налоговый орган может потребовать уменьшить сомнительный долг на сумму кредиторской задолженности. Эта позиция основывается на возможности погашения долга или его части зачетом встречных однородных требований в соответствии со статьей 410 ГК РФ (письмо ФНС России от 16.01.2012 № ЕД-4-3/269@).
При предъявлении налоговых претензий в такой ситуации налогоплательщик может использовать в качестве аргумента в свою защиту постановление Президиума ВАС от 19.03.2013 № 13598/12, согласно которому отнесение сомнительного долга в состав резерва не зависит от наличия у организации встречной кредиторской задолженности.
Однако, если сторонами договора являются взаимозависимые лица, формирование резерва без уменьшения его на сумму кредиторской задолженности может расцениваться как «искусственное» создание резерва. То есть, квалификация долга как сомнительного может быть оспорена налоговым органом.
Что еще изменилось в порядке использования резерва по сомнительным долгам?
С 2017 года, во–первых, более четко прослеживается правило об использовании резерва в течение всего налогового периода, во–вторых, уточнен порядок переноса резерва на следующий отчетный (налоговый) период.
На последнее число отчетного (налогового) периода проводится инвентаризация дебиторской задолженности. Исчисляется новая сумма резерва, которая корректируется исходя из ограничения в 10% от размера выручки. Неиспользованный остаток резерва определяется как разница между суммой резерва на предыдущую отчетную дату и суммой безнадежных долгов, возникших за истекший период.
Из суммы нового размера резерва вычитается остаток резерва. В том случае, если разница —положительная, она включается во внереализационные расходы текущего периода. Если разница — отрицательная, то есть остаток резерва содержит уже излишние суммы, то они включаются в состав внереализационных доходов текущего периода.
При принятии налогоплательщиком решения не создавать резерв на следующий налоговый период, весь остаток резерва включается во внереализационные доходы (пункт 7 статьи 250 НК РФ).
Как учитывается задолженность физического лица, признанного банкротом?
С 1 октября 2015 года физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, может быть признано банкротом.
С даты вынесения арбитражным судом определения о признании обоснованным заявления о банкротстве гражданина и введении реструктуризации его долгов исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям с гражданина (за некоторым исключением) приостанавливается.
В случае принятия арбитражным судом решения о признании гражданина банкротом арбитражный суд принимает решение о введении реализации имущества гражданина.
Согласно пункту 3 статьи 213.28 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» после завершения расчетов с кредиторами гражданин, признанный банкротом, освобождается от дальнейшего выполнения требований кредиторов, в том числе не заявленных при введении реструктуризации долгов гражданина или реализации его имущества.
Арбитражный суд выносит определение о завершении реализации имущества гражданина по итогам рассмотрения отчета финансового управляющего о результатах реализации имущества гражданина.
Требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостатка имущества гражданина, считаются погашенными на основании пункта 6 статьи 213.27 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)».
С 1 января 2018 года пункт 2 статьи 266 НК РФ предусматривает признание гражданина банкротом в качестве основания для отнесения долга к безнадежному.
Для признания задолженности безнадежной в период с 1 октября 2015 года до 2018 года можно использовать позицию, отраженную в письмах Минфина от 15.04.2016 № 03-03-06/2/21737, от 15.06.2017 № 03-03-06/2/37195.
По некоторым видам долгов резерв не создается
Как уже отмечалось, в резерв можно включить только задолженность, связанную с реализацией товаров, работ и услуг. На этом основании контролирующие органы выделяют ряд долгов, по которым организации в принципе не вправе создавать резерв по сомнительным долгам. К ним относится задолженность:
- по штрафным санкциям за нарушение условий договора (Письма Минфина России от 23.09.2010 N 03-03-06/1/612 и от 05.05.2006 N 03-03-04/2/129);
- поставщика по выданным авансам в счет предстоящей поставки (Письмо Минфина России от 17.06.2009 N 03-03-06/1/398);
- по договору займа (Письма Минфина России от 04.02.2011 N 03-03-06/1/70 и от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318);
- по договору уступки права требования (Письмо Минфина России от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318). Эта позиция поддержана судами в Постановлениях ФАС Московского от 26.03.2010 N КА-А40/2553-10 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 02.08.2010 N ВАС-8816/10), Центрального от 03.10.2005 N А48-550/05-8 округов;
- по уплате арендных или лизинговых платежей, если сдача имущества в аренду или лизинг не является одним из основных видов деятельности организации. Это следует из Писем Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/594 и от 21.10.2008 N 03-03-06/2/145. В противном случае, когда предоставление имущества в аренду или лизинг является одним из основных видов деятельности организации, доходы от нее в соответствии с п. 4 ст. 250 НК РФ и учетной политикой учитываются в составе доходов от реализации. Тогда необеспеченная задолженность по арендным или лизинговым платежам может быть включена в резерв. Такого же подхода придерживаются и суды (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.06.2008 по делу N А38-4655/2007-4-425).
Почему так важна работа с сомнительными долгами
Налог на прибыль возникает по методу начисления. Как только вы отгрузили покупателю товар, появляются обязательства по уплате НДС и налога на прибыль. Но если НДС можно зачесть за счет расходов вашей компании на закупку товаров и услуг, с налогом на прибыль все сложнее. Экономические отношения с покупателем могут быть сложными: задержка оплаты за товар, переход права собственности и так далее вплоть до судебных разбирательств. То есть по факту ваш бизнес еще не получил денег за отгруженную продукцию, выручка не реальная, а предполагаемая — а налог на прибыль уже надо заплатить.
Вы можете столкнуться со множеством нарушений по оплате со стороны ваших контрагентов. Налоговый кодекс определяет, что в таких случаях у бизнеса появляется право на создание резерва по сомнительным долгам. Если ваш покупатель просрочил платеж за отгруженный товар более чем на 45 дней, вы можете приступить к уменьшению налогооблагаемой базы. Создание резерва в налоговом учете вашей компании означает, что выручка с неоплаченных поставок не облагается налогом на прибыль. Если задержка платежа составляет от 45 до 90 дней, из-под налога можно вывести 50 % стоимости отгруженных товаров. А если просрочка превысила 90 дней –100 % стоимости. Абсолютно законный способ не платить налог на прибыль с тех денег, которые ваш бизнес по факту еще не получил.
Методика определения уровня платежеспособности
Задержка с оплатой за услуги или товары должна насторожить руководство кредитора. Его специалисты должны сразу же засесть за оценку финансового состояния дебитора. Сделать это можно разными путями, при этом в рамках закона:
- попросить выписку из ЕГРЮЛ или ЕГРИП на случай ликвидации юридического лица;
- запросить бухгалтерскую отчетность за последний квартал у контрагента или в Росстате. Это позволит проанализировать финансовое состояние дебитора:
- рентабельность;
- ликвидность;
- объем задолженности;
- величину активов и т.д.
- заказать анализ на портале Госуслуг, но здесь, во-первых, придется заплатить, во-вторых, правильно оформить заявку — данные отчетов являются коммерческой тайной.
Отражение формирования резерва в бухгалтерском учете
Суммы резерва по сомнительным задолженностям, отраженные в бухучете, являются оценочными. Их инвентаризация позволяет более-менее достоверно прогнозировать доходы в отчетном и наступающем периоде. Отражение сумм задолженности производится в «прочих расходах» на сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам». Для этого выполняются следующие проводки:
Дебет 91-2 Кредит 63 — образован или увеличен уже имеющийся резерв.
При поступлении оплаты от контрагента, резерв на сумму поступления должен быть уменьшен. Тогда восстановление проводится с помощью учетных записей: Дебет 51 (50) Кредит 62 (71, 73, 76…) — поступили денежные средства от дебитора и Дебет 63 Кредит 91-1 — уменьшен резерв на сумму погашенной «дебеторки».
Перенос резерва на следующий период
Налогоплательщики нередко задаются вопросом: можно ли не переносить остаток резерва предыдущего периода на следующий налоговый период? Данный вопрос, в частности, возникает из-за необходимости учитывать в составе внереализационных доходов суммы резерва согласно описанному порядку, а также имеющегося в п. 5 ст. 266 НК РФ указания на то, что сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что перенос остатка резерва на следующий период является правом, а не обязанностью (например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.04.2005 N А10-4068/04-11-Ф02-1700/05-С1). Поэтому, если резерв не полностью использован и его остаток не переносится на следующий период, положения п. 5 ст. 266 НК РФ не применяются. В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 28.12.2005 N А11-1770/2005-К2-19/95 суд указал на то, что налогоплательщик вправе перенести суммы резерва по сомнительным долгам на следующий налоговый период, даже если резерв вообще не использовался в текущем периоде. Включать суммы резерва в доходы в такой ситуации не нужно. Право организации на создание резерва по сомнительным долгам не поставлено в зависимость от наличия у нее безнадежных долгов.
В то же время в некоторых судебных решениях содержатся противоположные выводы. В частности, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2006 N Ф04-9276/2005(26894-А27-26) отмечено, что налогоплательщик нарушил требование п. 5 ст. 266 НК РФ, не скорректировав сумму резерва отчетного налогового периода на сумму резерва предыдущего налогового периода. Суд решил, что не переносить остаток резерва на следующий период при создании нового резерва неправомерно.
Отражение резерва по сомнительным долгам в декларации по налогу на прибыль
Общая сумма резерва по сомнительным долгам, начисленная нарастающим итогом на последнее число отчетного (налогового) периода, отражается по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль в общей сумме внереализационных расходов (п. 3 ст. 266 НК РФ).
Если по итогам отчетного (налогового) периода в результате расчета отчислений в резерв получилось отрицательное число, эту сумму надо отразить по строке 100 Приложения N 1 к Листу 02 декларации за этот период в общей сумме внереализационных доходов (п. 5 ст. 266 НК РФ). Это возможно, когда по итогам отчетного (налогового) периода новых сомнительных долгов не выявлено, а долги, учтенные при формировании резерва в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, погашены.
Сумма безнадежного долга, списанного в отчетном (налоговом) периоде за счет резерва, в декларации по налогу на прибыль не отражается (п. 5 ст. 266 НК РФ).
Обращаем Ваше внимание: за счет резерва списываются все безнадежные долги, включая те, которые не учитывались при формировании резерва (Письмо Минфина от 17.07.2012 N 03-03-06/2/78).
Если остаток резерва оказался меньше суммы списываемого безнадежного долга, то разница отражается в Приложении 2 к Листу 02 декларации (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ):
- по строке 300 — в общей сумме убытков, приравниваемых к внереализационным расходам;
- по строке 302 — отдельной суммой.
Пример
Отражение резерва по сомнительным долгам в декларации по налогу на прибыль
|
Отчетный (налоговый) период |
Сумма отчислений в резерв по итогам отчетного (налогового) периода (руб.) |
Cумма отчислений в резерв на последнее число отчетного (налогового) периода (нарастающим итогом) (руб.) |
|
2015 г.
|
||
|
I квартал |
100 000 |
100 000 |
|
Полугодие |
195 000 |
295 000 |
|
9 месяцев |
0 |
295 000 |
|
год |
236 000 |
531 000 |
|
2016 г.
|
||
|
I квартал |
-236 000 |
0 |
Статья 266. Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам
- Правильно рассчитать налоги, без пеней и штрафов.
- Без ошибок заполнить документы и отчеты.
- Оптимизировать свой бухучет и сэкономить на налогах.
- Сократить время работы с бухгалтерской рутиной.
- Уверенно действовать при проверках и в судах.
Резерв вправе формировать только те, кто в налоговом учете применяет метод начисления. Решение о создании резерва по сомнительным долгам налогоплательщик отражает в учетной политике для налогового учета. Порядок формирования и использования этого резерва регулирует статья 266 Налогового кодекса. В эту статью Федеральным законом от 30 ноября 2016 г. № 405-ФЗ внесены поправки, в результате чего с 1 января 2017 года механизм формирования резерва по сомнительным долгам стал другой.
В бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам создается в отношении задолженности, признаваемой сомнительной, которая:
- не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором;
- не обеспечена соответствующими гарантиями.
В случае признания задолженности сомнительной создание резерва в бухгалтерском учете является обязанностью фирмы, а в налоговом учете – нет. Кроме того, в бухучете резерв можно формировать с учетом задолженности, не связанной напрямую с реализацией товаров, работ, услуг, в то время как в налоговом учете это делать нельзя.
По правилам налогового учета резерв может быть создан в отношении задолженности, признаваемой сомнительной, которая:
- возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
- не погашена в срок, установленный договором;
- не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.
При уступке (переуступке) комиссионером права требования комитенту в связи с неисполнением обязательств третьей стороной данные суммы нельзя учитывать при формировании резерва по сомнительным долгам у комитента (письмо Минфина РФ от 29 марта 2016 г. № 03-03-06/1/17667).
Порядок взаимоотношений сторон в рамках договора комиссии установлен главой 51 ГК РФ. По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ). По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
В случае неисполнения третьим лицом сделки, заключенной с ним комиссионером, комиссионер обязан (п. 2 ст. 993 ГК РФ):
- немедленно сообщить об этом комитенту;
- собрать необходимые доказательства;
- по требованию комитента передать ему права по такой сделке с соблюдением правил об уступке требования (ст. 382-386, 388, 389 ГК РФ).
В связи с этим заключение собственно договора цессии, обязывающего цедента уступить права цессионарию, для уступки прав по нарушенному третьим лицом договору не требуется, хотя совершение уступки должно быть совершено в письменной форме (п. 1 ст. 389 ГК РФ).
Кроме того, взимание комиссионером с комитента вознаграждения за уступку требования на основании пункта 2 статьи 993 ГК РФ действующим законодательством не предусмотрено, так как сам договор комиссии представляет собой возмездную сделку.
В налоговом учете сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Задолженность же комиссионера перед комитентом не может быть признана сомнительной, поскольку комитент не реализует комиссионеру товары, не выполняет работы, не оказывает услуги. Поэтому положения статьи 266 НК РФ к ней неприменимы.
В отношении задолженностей, обеспеченных поручительством, создавать резерв по сомнительным долгам организация не вправе. Об этом напомнил Минфин России в письме от 10 июля 2015 г. № 03-03-06/39756.
Участники консолидированной группы налогоплательщиков не могут создавать резерв по сомнительным долгам по задолженности друг перед другом.
Исходя из сумм сомнительных долгов формируют резерв, а обнаруженные безнадежные долги списывают за его счет (письмо Минфина России от 20 марта 2015 г. № 03-03-06/1/15533).
Безнадежную дебиторку взыскать невозможно. То есть часть денег или активов утрачены полностью. Налицо убыток. Такой убыток можно отнести на внереализационные расходы или списать за счет созданного резерва по сомнительным долгам. Но не всякую задолженность можно признать безнадежной, чтобы списать.
Безнадежной является задолженность (п. 2 ст. 266 НК РФ):
- по которой истек установленный срок исковой давности (ст. 196, 197 ГК РФ);
- по которой обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ), на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ) или в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ);
- которую взыскать невозможно, что подтверждено постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 2 октября 2007 г. № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
- невозможно установить местонахождение должника и его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках и других кредитных организациях;
- у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем меры по отысканию такого имущества оказались безрезультатными;
- по долгам гражданина, признанного банкротом, по которым он освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов (то есть долги считаются погашенными) в соответствии с Федеральным законом от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)».
Других оснований признания дебиторской задолженности безнадежной статья 266 НК РФ не предусматривает.
Чтобы списать дебиторку, главное, что она стала безнадежной. А кто занимался ее взысканием – принципал или агент – не важно. На это обратил внимание Минфин в письме от 1 июня 2020 г. № 03-03-06/1/46412.
Есть важный нюанс, связанный с определением срока исковой давности в целях перевода задолженности в разряд безнадежной. Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Минфин России в письме от 20 июня 2018 года № 03-03-06/1/42047 разъяснил, что задолженность признается безнадежным долгом и учитывается в составе внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором истекает срок исковой давности.
Когда создаются резервы по сомнительным долгам?
Резервы по сомнительным долгам в налоговом учете рассчитываются на последнее число отчетного (налогового) периода и учитываются в составе внеррасходов на конец соответствующего периода. Включение во внеррасходы не зависит от начисления (неначисления) резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском учете.
Организации вправе создавать резерв по сомнительным долгам только в отношении той дебиторской задолженности, которая возникла в связи с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, НМА.
Таким образом, организации не вправе учитывать при налогообложении прибыли резервы по сомнительным долгам, созданные по дебиторской задолженности, возникшей в связи с приобретением товаров (работ, услуг), имущественных прав, НМА, например, в связи с перечислением денежных средств в качестве предоплаты за приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права, НМА.
В связи с чем организации не вправе учитывать при налогообложении прибыли резервы по сомнительным долгам, созданные по результатам проведенной на последнее число квартала инвентаризации дебиторской задолженности, возникшей в связи осуществлением деятельности, которая в соответствии с нормами НК не является работой, услугой, либо не связана с реализацией товаров.
Списание дебиторской задолженности при усн. Резерв по сомнительным долгам
Организация находится на УСН. Есть ли установленные сроки создания резерва по сомнительным долгам или можно раз в год? И при создании надо-ли включать те организации, которые платят раз в год.
Какие документы нужно сделать для создания резерва по сомнительным долгам? Нужно-ли включать суммы по организациям по которым истек срок исковой давности в 2013 году, или их списываем согласно приказа в конце 2013 года.
Порядок формирования резерва по сомнительным долгам необходимо закрепить в учетной политике организации. При осуществлении отчислений в бюджет никакие документы не оформляются.
Дата, на которую задолженность становится сомнительной и подлежит включению в состав резерва, зависит от вида задолженности.
Информация о датах создания резерва приведена в полном ответе в справочнике «В каких случаях нужно создавать в бухгалтерском и налоговом учете резерв по сомнительным долгам
».
Резерв не создается, если в отношении просроченной дебиторской задолженности у организации на отчетную дату имеется уверенность в ее погашении.
Делать отчисления в резерв следует с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность (ежемесячно, ежеквартально, по итогам года). Но обязательно осуществлять это не реже одного раз в год — при составлении годовой отчетности.
- Долги, по которым не создавался резерв и истек срок исковой давности, списываются в расходы на основании приказа руководителя на счет 91.
- Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»
- Когда создавать резерв
Если организация относится к субъектам малого предпринимательства , то создавать резерв по сомнительным долгам ей также необходимо. Никаких особых указаний по освобождению малых предприятий от создания резерва пункт 70 положения по ведению бухучета и отчетности не содержит.
Резерв не создавайте, когда в отношении просроченной дебиторской задолженности у организации на отчетную дату имеется уверенность в ее погашении (письмо Минфина России от 27 января 2012 г. № 07-02-18/01).*
-
Ситуация:
как определить платежеспособность должника (вероятность погашения дебиторской задолженности) в целях определения величины резерва по сомнительным долгам в бухучете - Чтобы оценить платежеспособность должника, организация должна собрать доступную информацию о его деятельности.
- Для получения информации о возможной ликвидации должника в налоговой инспекции следует запросить выписку из ЕГРЮЛ.
Одним из источников информации о платежеспособности контрагента является его бухгалтерская отчетность (Бухгалтерский баланс и Отчет о финансовых результатах). Получить ее можно по запросу в органах статистики. По данным отчетности рассчитывается ряд стандартных коэффициентов, значения которых отражают финансовое положение должника.
На основании полученных сведений принимается решение о величине резерва или о списании задолженности, нереальной для взыскания.*
Признаки неплатежеспособности дебиторов (критерии вероятности погашения долгов), при наличии которых организация включает их задолженность в резерв по сомнительным долгам, можно . Это следует из пунктов , ПБУ 1/2008.
- Определение суммы резерва
- Порядок формирования резерва организация должна разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике для целей бухучета .
- Резерв по сомнительным долгам формируйте следующим образом:
- определите задолженность контрагентов, которая не была погашена в сроки, определенные договорами, и не обеспечена необходимыми гарантиями (сомнительные долги);
- отдельно по каждому сомнительному долгу определите сумму, на которую необходимо создать резерв, в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
- Такой порядок предусмотрен пунктом 70 положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.
-
Ситуация:
с какой периодичностью нужно делать отчисления в резерв по сомнительным долгам в бухучете - Периодичность отчислений в резерв зависит от сроков формирования бухгалтерской отчетности.
Отчисления в резерв по сомнительным долгам являются изменением оценочного значения (п. 4 ПБУ 21/2008). Изменения оценочных значений отражаются в бухучете в составе расходов того отчетного периода, в котором эти изменения произошли.
Таким образом, отчисления в резерв нужно отражать в бухучете с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность , то есть ежемесячно* (ст. 15 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ , п. 48 ПБУ 4/99 , п.
29 положения, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).
Отражение резерва в бухгалтерской отчетности
В бухгалтерской отчетности дебиторскую задолженность показывайте за вычетом образованного резерва. Информацию о созданном резерве раскрывайте в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах . Такой порядок установлен пунктом 35 ПБУ 4/99.
О том, как расходовать созданный резерв, см. Как использовать резерв по сомнительным долгам .
О том, как учитывать создание резерва при налогообложении прибыли, см. Как создать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете .
Сергей Разгулин,
2. Справочник:
В каких случаях нужно создавать в бухгалтерском и налоговом учете резерв по сомнительным долгам *
| Вид задолженности |
Документ, устанавливающий срок исполнения обязательств сторонами |
Создание резерва |
Дата, на которую задолженность становится сомнительной и подлежит включению в состав резерва |
| В бухучете |
В налоговом учете |
||
| Задолженность за реализованные товары (работы, услуги) | В бухгалтерском учете – не позднее даты оплаты товаров (работ, услуг), указанной в договоре . В налоговом учете – по истечении 45 дней с даты оплаты, указанной в договоре | ||
| Задолженность, возникшая в результате перечисления аванса и неисполнения в срок обязательств продавцом (исполнителем) | Договор поставки (выполнения работ, оказания услуг) | Не позднее даты исполнения обязательств продавцом (исполнителем), указанной в договоре | |
| Задолженность по договору аренды (лизинга) | Договор аренды (лизинга) | В бухгалтерском учете – не позднее даты оплаты арендной платы (лизингового платежа), указанной в договоре. В налоговом учете – по истечении 45 дней с даты оплаты, указанной в договоре | |
| Задолженность по договору реализации ценных бумаг | Договор реализации ценных бумаг | Не позднее даты оплаты ценных бумаг, указанной в договоре | |
| Задолженность по договору уступки права требования | Договор уступки права требования | Не позднее даты погашения задолженности, указанной в договоре | |
| Задолженность по договору беспроцентного займа | Договор беспроцентного займа | Не позднее даты возврата займа, указанной в договоре | |
| Задолженность по штрафным санкциям контрагента на основании решения суда | Решение суда | Не позднее даты, указанной в судебном решении | |
| Задолженность по получению дивидендов | Решение учредителей | Не позднее даты выплаты дивидендов, указанной в решении учредителей |
Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете (нюансы)
Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете (НУ) формируется по правилам, отличным от порядка, действующего при образовании такого же резерва в бухучете (БУ). Рассмотрим, каковы особенности налогового резерва и что его отличает от аналогичного бухгалтерского объекта.
Все вопросы в отношении резерва по сомнительным долгам в налоговом учете (процедуру его создания, учета, изменения, использования) регулирует ст. 266 НК РФ. Однако начинается эта статья с определений долгов: сомнительного (п. 1) и безнадежного (п. 2).
Сомнительным считается не погашенный в определенный договором срок долг покупателя перед налогоплательщиком-юрлицом, который не имеет обеспечений (залога, поручительства, банковской гарантии).
Обратите внимание! С 1 января 2017 года нельзя признать сомнительным долг контрагента, перед которым у вас есть непогашенная кредиторская задолженность. Подробнее см. здесь.
Из этого определения есть несколько исключений:
- Просроченные долги перед банками по оплате процентов и основного долга, возникшие после 01.01.2015, считаются сомнительными независимо от наличия обеспечения по ним.
- Не признается сомнительным долг, возникший:
- у страховых организаций, создающих страховые резервы, в части неоплаченных страховых премий (взносов) по страховым договорам;
- у кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций по задолженности, в отношении которой эти юрлица формируют резерв на возможные потери по займам.
Новые правила создания резерва по сомнительным долгам в налоговом учете
В конце 2016 года в нормы НК РФ были внесены правки, посвященные созданию резерва по сомнительным долгам. Поправки действуют с 2017 года, среди них:
- скорректированы правила для расчета предельно допустимой величины резерва;
- введен запрет на включение в резерв дебиторской задолженности, которая «перекрыта» встречной кредиторской задолженностью;
- изменились правила корректировки резерва текущего периода на остаток резерва предыдущего периода.
При этом ряд пунктов по определению сомнительной задолженности остается неизменным:
- к сомнительной задолженности относятся долги перед налогоплательщиком, возникшие в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг и не погашенные в сроки, установленные договором;
- сомнительная задолженность – это та, которая не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ);
- сомнительная задолженность со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней включается в резерв в размере 50%, а со сроком возникновения свыше 90 календарных дней — в полном объеме (п. 4 ст. 266 НК РФ).
Одно из важных нововведений касается ситуации с «встречной» задолженностью, когда не только дебитор задолжал налогоплательщику, но и сам налогоплательщик задолжал дебитору. Предыдущая версия п. 1 ст. 266 НК РФ не запрещала включать в резерв полную сумму «дебиторки», несмотря на наличие встречной задолженности.
С 2017 года в п. 1 внесли поправки, согласно которым если у компании есть встречное обязательство перед дебитором, то сомнительной задолженностью признается часть долга, превышающая данное обязательство. При этом нововведение можно применить при формировании резерва по итогам первого квартала 2017 года. Что касается резерва по итогам прошлого года, то здесь нужно руководствоваться прежней редакцией НК РФ.
Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете
Критерии определения задолженности в разряд сомнительной в налоговом учете мы уже перечислили. Остановимся на деталях, которые необходимо иметь в виду, рассчитывая сумму резерва. Несмотря на то, что инвентаризация расчетов проводится по окончании финансового года, при определении авансовых платежей по налогу на прибыль (если фирма уплачивает авансы), выполнять расчет резервов придется поквартально.
Начисляют резерв по каждому долгу, а размер определяют, ориентируясь на время просрочки:
|
Когда возник сомнительный долг |
% отчислений в резерв от суммы долга |
|
Свыше 90 дней |
100 |
|
В промежутке 45-90 дней |
50 |
|
До 45 дней |